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3.1.3. Das Imparitätsprinzip

Das in § 252 I Nr. 4 HGB kodifizierte Imparitätsprinzip regelt, dass alle vorhersehbaren und bis zum Bilanzstichtag entstandenen Risiken und Verluste zu berücksichtigen sind und lässt sich infolgedessen in zwei Bestandteile gliedern:

Das Niederstwertprinzip auf der Aktivseite bzw. das Höchstwertprinzip auf der Passivseite

Berücksichtigung von drohenden Verlusten.

Ausgangspunkt für die Folgebewertung der Aktiva sind die fortgeführten historischen Anschaffungsbzw. Herstellungskosten und für die Verbindlichkeiten der Erfüllungsbetrag i. S. d. § 253 I Satz 2 HGB, welcher bei der Zugangsbewertung existent war. Das Niederstwertprinzip, welches für das Anlagevermögen in gemilderter und für das Umlaufvermögen in strenger Form gilt, besagt, dass der Wert zum Bilanzstichtag angesetzt wird, der im Vergleich zwischen fortgeführten Anschaffungs- und Herstellungskosten und dem Bilanzstichtagswert niedriger ist.203 Demgegenüber regelt das Höchstwertprinzip, dass der Wert anzusetzen ist, der im Vergleich zwischen Erfüllungsbetrag und Tageswert höher ist.

Weiterhin postuliert das Imparitätsprinzip, dass Risiken und Verluste, deren Eintritt wahrscheinlich ist, erfolgswirksam in dem Geschäftsjahr zu vereinnahmen sind, in dem sie bekannt und damit verursacht worden sind, aber nicht realisiert werden. Insoweit wird das Realisationsprinzip einseitig durchbrochen, da es nicht mehr auf die Umsatzbezogenheit ankommt.

Der Grundgedanke des Imparitätsprinzips besteht folglich darin, dass noch nicht realisierte, aber bereits erwartete Verluste und Risiken im betrachteten Geschäftsjahr erfolgswirksam berücksichtigt werden. Durch diese Vorwegberücksichtigung werden Gewinne und Verluste ungleich behandelt, da einerseits unrealisierte Gewinne aufgrund des Realisationsprinzips nicht ausgewiesen werden und andererseits nicht realisierte Verluste wegen des Imparitätsprinzips vereinnahmt werden müssen. Dieses Vorgehen stellt somit eine spezielle Ausprägung des Vorsichtsprinzips und des Gläubigerschutzgedankens dar. Das Imparitätsprinzip trägt folglich zur Erfüllung der Ausschüttungsbegrenzungsfunktion bei, da verhindert wird, dass Beträge ausgeschüttet werden, die voraussichtlich für die Deckung der erwarteten Verluste benötigt werden. Allerdings belastet es die Informationsfunktion, da die Periodisierung durch das Durchbrechen des Grundsatzes der sachlichen und zeitlichen Zuordnung von Aufwendungen beeinträchtigt wird, womit die Vergleichbarkeit von Periodenergebnissen eingeschränkt wird.

3.2. Bewertung

Nachdem unter 3.1.2.1. die allgemeinen Ansatzkriterien für die Erfassung von Umsatzerlösen aufgezeigt worden sind, wird im Folgenden auf die prinzipielle Bewertung eingegangen.

Die Höhe der Umsatzerlöse ergibt sich in Übereinstimmung mit § 277 I HGB wie folgt: Umsatzerlöse = Bruttoerlöse – Erlösschmälerungen – Umsatzsteuer.

Demnach bemisst sich die Bewertung der Umsatzerlöse anhand des beizulegenden Zeitwertes der erhaltenen Gegenleistung. Diese Ermittlungsvorschrift lässt sich durch weitere Unterteilungen und Beispiele konkretisieren und wird durch die folgende Übersicht visualisiert:

Ermittlungs- Untertei-

schema lungen Beispiele

Bruttoerlöse

• •

./. Erlösschmäle Preisnach- Barzahlungsnachlässe (Skonti) Freimengen

• •

rungen lässe Umsatzvergütungen (Boni) Treueprämien

Rabatte

Zurückge- Gutschriften für Mängelrügen und Rückwaren

währte Fracht- und Verpackungskosten

Entgelte

./. Umsatzsteuer

= Umsatzerlöse gem. § 277 I HGB

Abbildung 3 Ermittlungsschema der Umsatzerlöse mit Beispielen

Somit sind die Umsatzerlöse netto auszuweisen und nur in der Höhe, die zufließen wird. Daher sind neben den bereits erfolgten Erlösschmälerungen auch solche Kürzungen aufwandswirksam über eine Rückstellung zulasten der Umsatzerlöse zu erfassen, die zum Bilanzstichtag noch zu erwarten sind.

Des Weiteren ist fraglich, wie Verbrauch- und Verkehrsteuern (z. B. Tabak-, Mineralöloder Energiesteuer) zu behandeln sind. Gleichwohl § 277 I HGB in diesem Zusammenhang nur die Umsatzsteuer regelt, sind die Umsatzerlöse um die Verbrauch- und Verkehrsteuern zu mindern, indem diese in einer Vorspalte offen abgesetzt werden. Eine Berücksichtigung als Steueroder Materialaufwand würde zu einer verfäl-

schenden Aufblähung der Umsatzerlöse führen.

 
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