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4. Die handelsrechtliche Umsatzrealisation dem Grunde nach

4.1. Die allgemeinen Typen – Veräußerungs-, Betätigungs- und Gebrauchsüberlassungsverträge

4.1.1. Veräußerungsverträge

4.1.1.1. Kaufvertrag

Der in § 433 I BGB kodifizierte Leistungserfolg konkretisiert sich einerseits durch § 433 I Satz 1 BGB, wonach ein abgeschlossener Kaufvertrag den Verkäufer verpflichtet, dem Käufer die Sache zu übergeben und ihm daran Eigentum zu verschaffen. Andererseits verlangt § 433 I Satz 2 BGB die Mängelfreiheit. Ein synallagmatisches Verhältnis (Leistung um Gegenleistung) entsteht durch § 433 II BGB, wonach sich der Käufer verpflichtet, dem Verkäufer den vereinbarten Kaufpreis zu zahlen und die Sache abzunehmen. Falls die Sache einen Mangel aufweist, ergeben sich für den Käufer folgende Rechte: Nacherfüllung, Rücktritt, Minderung oder bei Verschulden Schadensersatz. Die mit einem Kaufvertrag im Zusammenhang stehenden Umsatzerlöse sind dann zu realisieren, wenn der Gefahrenübergang erfolgt ist. Dieser ist in

§ 446 BGB geregelt und ist dann gegeben, wenn der Verkäufer die Sache an den Käufer übergeben hat. Insofern ist es für die Umsatzrealisation nicht erforderlich, dass mit Übergabe auch Eigentum i. S. v. § 929 BGB verschafft wird; gleichwohl § 433 I Satz 1 BGB die Eigentumsverschaffung als Hauptpflicht des Verkäufers kodifiziert. Durch den erfolgten Gefahrenübergang sichert der Verkäufer den Anspruch auf die Gegenleistung, da ab diesem Moment die Einrede eines nicht erfüllten Vertrags (§ 320 BGB), der Verlust des Anspruchs wegen Unmöglichkeit (§§ 323 bis 325 BGB), der Käuferrücktritt wegen Unmöglichkeit oder Verzug (§§ 325, 326 BGB) sowie das Risikotragen des Verkäufers bezüglich eines zufälligen Untergangs oder einer Verschlechterung (§ 446 BGB) diesen Anspruch nicht mehr gefährden. Somit hat bis zum Gefahrenübergang ein hinreichender Risikoabbau stattgefunden, weshalb der Gegenanspruch so gut wie sicher ist.

Wie bereits die Ausführungen zu den denkbaren Realisationszeitpunkten unter 3.1.2.2. gezeigt haben, stellt der Preisgefahrenübergang – besonders vor dem Hintergrund des Zielkonflikts im handelsrechtlichen Jahresabschluss – den zweckadäquatesten Zeitpunkt dar.

4.1.1.2. Versendungskaufvertrag

Ein weiterer Problemkreis bei der Bestimmung des Realisationszeitpunktes ist bei internationalen Versendungskäufen gegeben, da bei diesen die Lieferbedingungen (Incoterms) ausschlagend für den Gefahrenübergang sind. Grundsätzlich schreibt § 447 I BGB vor, dass der Gefahrenübergang bei Versendungskäufen immer dann gegeben ist, wenn der Verkäufer die Sache an den Spediteur, den Frachtführer oder eine andere natürliche oder juristische Person übergeben hat, die mit der Versendung beauftragt worden ist. Somit stellt der Versendungskauf einen herkömmlichen Verkauf dar, bei dem der Verkäufer dafür Sorge tragen muss, dass der Leistungsgegenstand an den Erfüllungsort gesendet wird. Aufgrund der Vereinbarung von Incoterms kann der Erfüllungsort und somit der Ort, an dem die Gefahr übergeht, abweichend geregelt werden. Für die rechtliche Bindung wird auf § 346 HGB verwiesen, da die Anwendung von Incoterms als Handelsbrauch aufzufassen ist. Anhand der folgenden Übersicht wird verdeutlicht, welche Incoterms bei grenzüberschreitenden Geschäften angewandt werden und welche Folgen sich daraus jeweils für die Umsatzrealisation des versendenden Unternehmens ergeben:

Gefahrenübergang bei Versendungskäufen aufgrund von Incoterms

Lfd. Nr.

Klausel

Lieferort

Gefahrenübergang

1

EXW

Ex Works

Werk des Verkäufers

Lieferort

2

FCA

Free Carrier

Ort der Übergabe an Frachtführer

Lieferort

3

FAS

Free Alongside Ship

Längsseite Schiff im Verschiffungshafen

Lieferort

4

FOB

Free on Board

Schiff im Verschiffungshafen

Verladung an Bord

5

CFR

Cost and Freight

Schiff im Verschiffungshafen

Verladung an Bord

6

CIF

Cost, Insurance and Freight

Schiff im Verschiffungshafen

Verladung an Bord

7

CPT

Carriage Paid To

Ort der Übergabe an Frachtführer

Lieferort

8

CIP

Carriage and Insurance Paid to

Ort der Übergabe an Frachtführer

Lieferort

9

DAP

Delivered At Place

Bestimmungsort

Bestimmungsort

10

DAT

Delivered At Terminal

Terminal im Bestimmungshafen

Terminal im Bestimmungshafen

11

DDP

Delivered Duty Paid

Bestimmungsort

Bestimmungsort

Tabelle 3 Incoterms

Somit ist es erforderlich, dass für die Umsatzrealisation geprüft wird, wann – in Abhängigkeit der vereinbarten Lieferbedingung – der Preisgefahrenübergang erfolgt ist, da erst zu diesem Zeitpunkt realisiert wird. Da dieser Zeitpunkt unter 3.1.2.2. als bestmöglichster für die Erfüllung der Rechnungslegungszwecke bestätigt worden ist, ist dieses Vorgehen ebenfalls als zweckadäquat einzuschätzen.

 
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