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Start arrow Betriebswirtschaft & Management arrow Auswirkungen der GKB auf latente Steuern im handelsrechtlichen Jahresabschluss
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3.2.5.2. Verfahren zur Bestimmung der Verbrauchs- und Veräußerungsfolge

Während sich der Einzelabschluss und die GKB im Anwendungskreis gleichen, unterschieden sie sich in den anzuwendenden Verbrauchsfolgeverfahren. Die GKB gestattet die Anwendung des fifo-Verfahrens und die der gewichteten Durchschnittsmethode (Art. 29 Nr. 1 S. 2 RL-E). Im Einzelabschluss kann die Verbrauchsfolge zusätzlich nach dem lifo-Verfahren bestimmt werden (§ 256 S. 1, 2 HGB).

In der Wahl des Verbrauchsfolgeverfahrens ist der Steuerpflichtige völlig frei, da eine Maßgeblichkeit der handelsrechtlichen Handhabung nicht besteht. Eine übereinstimmende Bewertung in Einzelabschluss und GKB liegt vor, wenn die gleichen Methoden (fifo-Verfahren oder gewichtete Durchschnittsmethode) angewandt werden bzw. bei unterschiedlicher Methodenausübung gleichbleibende Preise vorliegen. Auswirkungen auf die Steuerlatenzen unterbleiben insoweit. Im Falle schwankender Preise bestimmen die gewählten Verbrauchsfolgeverfahren, welche Auswirkungen sich auf die Steuerlatenzen ergeben. Die fifoMethode unterstellt, dass die ältesten Bestände zuerst verbraucht bzw. veräußert werden und die am Abschlussstichtag vorhandenen Mengen folglich aus den letzten Zugängen stammen. Bei Preisveränderungen wird das Bild der Vermögenslage im Vergleich zu den beiden anderen Verfahren verbessert, da die Bewertung der Bestände mit gegenwartsnahen Preisen erfolgt. Die lifoMethode ist eine Umkehrung des fifo-Verfahrens. Es unterstellt, dass der Bestand am Jahresende mit den Preisen der zuerst beschafften Mengen bewertet wird. Gleichbleibende bzw. abnehmende Bestände bleiben somit von Preisveränderungen unbeeinflusst. Steigende (sinkende) Preise führen hingegen zu einer höheren (niedrigeren) Bewertung des Mehrbestandes.

Im Methodenvergleich (Tabelle 1) führt die handelsrechtlich erlaubte lifoMethode bei steigenden (sinkenden) Preisen im Vergleich zur fifo-Methode (Fall 3) und der gewichteten Durchschnittsmethode (Fall 4) zu dem niedrigsten (höchsten) Bestandswert. Durch den Einbezug des Anfangsbestands bleibt der Durchschnittswert bei steigenden (sinkenden) Preisen unter (über) dem nach der fifo-Methode ermittelten Wert. Wird bei steigenden Preisen im Einzelabschluss die Durchschnittsmethode angewandt und in der GKB die fifo-Methode, ergeben sich aktive latente Steuern (Fall 2), im umgekehrten Fall passive latente Steuern (Fall 1). Bei Anwendung der lifo-Methode besteht gegenüber dem nach der fifo-Methode ermittelten Wertansatz eine höhere temporäre Differenz als bei handelsrechtlicher Anwendung der gewichteten Durchschnittsmethode (Fälle 3 und 4).

Tab. 1: Gegenüberstellung der Verbrauchs- und Veräußerungsfolgeverfahren

Fall 1

Fall 2

Fall 3

Fall 4

HGB-Methode

fifo

Durchschnitt

lifo

lifo

GKB-Methode

Durchschnitt

fifo

fifo

Durchschnitt

bei steigenden Preisen

temporäre Differenz

(Betrag)

HGB > GKB

(gering)

HGB < GKB

(gering)

HGB < GKB

(hoch)

HGB < GKB

(gering)

latente Steuern

passive

aktive

aktive

aktive

bei fallenden Preisen

temporäre Differenz

(Betrag)

HGB < GKB

(gering)

HGB > GKB

(gering)

HGB > GKB

(hoch)

HGB > GKB

(gering)

außerplanmäßige Abschreibung

GKB

HGB

HGB

HGB und GKB

temporäre Differenz

HGB = GKB

HGB = GKB

HGB = GKB

HGB = GKB

latente Steuern (nach außerplanmäßiger Abschreibung)

keine

keine

keine

keine

Auch bei Anwendung der Bewertungsvereinfachungen muss weiterhin das strenge Niederstwertprinzip des § 253 Abs. 4 HGB bzw. Art. 29 Nr. 4 RL-E beachtet werden. Das fifo-Verfahren gewährleistet eine Bewertung zu aktuellen Preisen, sodass eine Abschreibung entfällt. Bei einem sinkenden Preisniveau sind die nach der Durchschnittsmethode und der lifo-Methode ermittelten Bestände einer außerplanmäßigen Abschreibung zu unterziehen. Infolgedessen gleichen sich die temporären Differenzen aus den Methodenunterschieden im Einzelabschluss und der GKB aus.

 
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