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4.2. Erstbewertung

4.2.1. Bestimmung des Wertmaßstabs

Ein für Verbindlichkeiten spezifischer Bewertungsmaßstab ist im Richtlinienentwurf nicht enthalten. Allerdings können die allgemeinen Bewertungsregeln des Art. 22 RL-E herangezogen werden, wonach sich eine Verbindlichkeitsbewertung mit dem monetären Gegenwert der Transaktion ergibt, Art. 22 Nr. 1 Buchst. a RL-E. Davon ausgenommen bleiben zu Handelszwecken gehaltene finanzielle Verbindlichkeiten, welche gem. Art. 23 Nr. 1, Art. 22 Nr. 1 Buchst. e RL-E mit dem beizulegenden Zeitwert anzusetzen sind.

Handelsrechtlich bestimmt sich der Wert einer Verbindlichkeit gem. § 253 Abs. 1 S. 2 HGB nach dessen Erfüllungsbetrag. Nach sinngemäßer Übertragung des Anschaffungskostenbegriffs bemisst sich dieser nach dem Betrag, welcher für das Erlöschen der Verbindlichkeit aufgebracht werden muss. Bei Geldleistungsverpflichtungen entspricht der Erfüllungsbetrag dem Rückzahlungsbetrag, bei Sachleistungs- und Sachwertverpflichtungen dem im Erfüllungszeitpunkt voraussichtlich aufzuwendenden Geldbetrag. Beide Wertmaßstäbe stimmen im Grundsatz überein, weshalb keine Steuerlatenzen zu erwarten sind.

Die Rückstellungsbewertung orientiert sich nicht an einem konkreten Bewertungsmaßstab, sondern hat nach den in Art. 25 Nr. 2 RL-E vorgegebenen Berechnungselementen zu erfolgen. Demnach bemisst sich der Wertansatz einer Verbindlichkeitsrückstellung nach dem Betrag, welcher nach zuverlässiger Schätzung erforderlich ist, um die Verpflichtung am Ende des Steuerjahres zu erfüllen. Die Schätzung hat auf Basis aller relevanter Faktoren einschließlich Erfahrungswerte der Gesellschaft, Branche oder Gruppe zu erfolgen. Risiken und Unwägbarkeiten sind zu berücksichtigen, allerdings nach dem Grundsatz der Willkürfreiheit nur insoweit, als dass eine Überdotierung unterbleibt, Art. 25 Nr. 2 S. 1, 2 Buchst. a RL-E. Künftige Ereignisse, deren Eintreten vernünftigerweise zu erwarten ist (Preis- und Kostensteigerungen), sind rückstellungserhöhend zu berücksichtigen sowie künftige Vorteile, die mit der Verpflichtung zusammenhängen, rückstellungsmindernd wirken, Art. 25 Nr. 2 S. 2 Buchst. c, d RL-E.

Die Rückstellungsbewertung erfolgt im Einzelabschluss gem. § 253 Abs. 1 S. 2 HGB i.H. des nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrags. Die Schätzung hat dem Maßstab der vernünftigen kaufmännischen Beurteilung standzuhalten, weshalb eine überhöhte Rückstellungsbewertung zur Bildung stiller Rücklagen oder aus Finanzierungsaspekten nicht zulässig ist. Der Verweis auf den Erfüllungsbetrag impliziert zugleich eine auf die Zukunft gerichtete Rückstellungsbewertung. Sofern ausreichend objektive Hinweise auf den Eintritt künftiger Preis- und Kostensteigerungen schließen lassen, müssen diese in die Schätzung des Rückstellungwerts einfließen. Zum anderen sind alle erkennbaren negativen als auch positiven Aspekte sorgfältig gegeneinander abzuwägen, sodass nicht aktivierbare Vorteile auch im Einzelabschluss den Rückstellungswert beeinflussen. Bis hierher weisen GKB und HGB zahlreiche Gemeinsamkeiten bei der Rückstellungsbewertung auf. Es stellt sich nun die Frage, ob sich aus der Abzinsung, dem Umfang der einzubeziehenden Aufwendungen bei Sachleistungsverpflichtungen, der Bewertung mehrjähriger Verpflichtungen und bei der bilanziellen Erfassung von Pensionsrückstellungen Unterschiede zwischen den Regelwerken ergeben.

 
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